KAMU İHALE KANUNU KAPSAMINDA YAPILAN İHALELERİN VERGİSEL AÇIDAN DEĞERLENDİRİLMESİ (Mali Hukuk Sayı: 165, Mayıs-Haziran 2013)

1-GİRİŞ:

4734 Sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamında yapılan açık artırma usulü, belli istekliler arasında ihale usulü, pazarlık usulü ve her ne kadar ihale usulü sayılmasa da doğrudan temin usulü ile mal ve hizmet alımlarında ve yapım işlerinde yapılacak vergisel kesintiler, söz konusu ihalelerin özelliklerine göre değişiklik göstermektedir. İhalelerde yapılacak olan vergisel kesintileri, ihale kararının onaylanmasından, sözleşmenin imzalanması ve istihkak sahiplerine ödemelerin yapılması aşamalarına kadar devam ettiğini söyleyebiliriz. İhale kararının onaylanması ve sözleşmelerin imzalanması aşamalarında damga vergisi, hak ediş ödemeleri aşamasında ise kdv, stopaj ve damga vergisi açısından yapılacak olan vergisel kesintiler makalemizin konusunu oluşturmaktadır.

2-İHALE KARARLARININ ONAYLANMASI AŞAMASI:

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinde, “bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu”; 3’üncü maddesinde,“damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği”; 8’inci maddesinde de,”bu Kanunda yazılı resmi daireden maksadın genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı” hükümlerine yer verilmiştir.

Aynı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "II.Kararlar ve mazbatalar" başlıklı bölümünün 2’nci maddesinde, “İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğine haiz kurumların her türlü ihale kararlarının damga vergisine tabi tutulacağı” hükme bağlanmıştır. 24/12/2012 tarihli ve 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı[1] ile 1/1/2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere damga vergisi oranı, II/2 maddesindeki kağıtlar için binde 5,69 olarak belirlenmiştir.

Dolayısıyla ihale kararlarında belirtilen tutar üzerinden ihaleyi yapan idarelerce binde 5,69 oranında hesaplanacak olan damga vergisi, mükellefin istihkakından kesinti yapılarak, vergi sorumlusu sıfatıyla bir sonraki ayın 23’üne kadar damga vergisi beyannamesiyle beyan edilip, 26’ncı günü akşamına kadar vergi dairesine yatırılması gerekmektedir.

3- SÖZLEŞMELERİN İMZALANMASI AŞAMASI:

Aynı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "I. Akitlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün A/1 fıkrasında,”belli parayı ihtiva eden mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerin; damga vergisine tabi tutulacağı” hükme bağlanmıştır. 24/12/2012 tarihli ve 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 01/01/2013 tarihinden geçerli olmak üzere damga vergisi oranı, Kanuna ekli (1) sayılı tablonun I/A-1 fıkrasındaki kağıtlar için binde 9,48 olarak belirlenmiştir.

Sözleşmelerin imzalanmasında dikkat edilmesi gereken en önemli husus sözleşmelerin kaç nüsha düzenlendiğidir. Aynı kanunun 5’inci maddesinde “Bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kağıtların her nüshası ayrı ayrı aynı miktar veya nispette Damga Vergisine tabidir.” denildiğinden ihale sözleşmelerinin birden çok olması durumunda kesilecek olan damga vergisi miktarı da nüsha sayısı kadar artmaktadır. Yani sözleşme nüshası iki adet olduğunda kesilecek olan damga vergisi, ihale bedeli üzerinden binde 18,96 olacaktır.

İhale kararlarında olduğu gibi sözleşmelere ait damga vergisi de belirtilen tutar üzerinden (bir nüsha için) binde 9,48 oranında hesaplanacak olup, mükellefin istihkakından kesinti yapılarak, vergi sorumlusu sıfatıyla bir sonraki ayın 23’üne kadar damga vergisi beyannamesiyle beyan edilip, 26’ncı günü akşamına kadar vergi dairesine yatırılması gerekmektedir.

4- HAKEDİŞ ÖDEME AŞAMASI:

Hak ediş ödeme aşamasında ise yapılacak olan vergisel kesintileri ihalenin türüne göre (hizmet alım ihalesi, yapım ihalesi), ihale konusu işin yıllara yaygın inşaat onarım işi olup olmamasına göre değişiklik göstermektedir. Hak ediş bedellerinden yapılacak olan vergisel kesintileri açıklayacak olursak;

a)Damga Vergisi Kesintisi: Söz konusu Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "IV. Makbuzlar ve diğer kâğıtlar"  başlıklı bölümünün 1/a fıkrasında,”resmi daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle, kişiler tarafından resmi dairelere verilen ve belli parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmi daireler nam ve hesabına, kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini temin eden kağıtların (1.1.2013 tarihinden itibaren) binde 9,48 nispetinde damga vergisine tabi tutulacağı” hükme bağlanmıştır.

Dolayısıyla hak ediş bedelinin, KDV hariç tutar üzerinden damga vergisine tabi tutulması ve verginin ilgili kurum tarafından istihkaktan kesinti yapılmak suretiyle tevkif edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.

b)Vergi Tevkifatı (Stopaj):Yapım işi ihalelerine münhasır olmak üzere ihale konusu işin yıllara yaygın inşaat ve onarım işi olması halinde bu işlerin devamı süresince işleri yapanlara (gerçek kişi ve kurumlar) ödenen istihkak bedelleri üzerinden işi yapanın vergisel durumuna göre 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 ve 30’uncu maddelerine göre istihkak sahiplerinin Gelir ve Kurumlar Vergisine mahsuben %3 oranında tevkifat yapılacaktır.

Bir işin yıllara sari inşaat ve onarım işi kapsamında değerlendirilebilmesi için aşağıdaki koşulları taşıması gerekir:

-Faaliyet konusu iş, inşaat ve onarım işi olmalı.

-İnşaat ve onarım işi başkalarının hesabına ve taahhüde bağlı olarak yapılmalıdır.

İnşaat ve onarım işi birden fazla takvim yılına sirayet etmelidir.

Bir inşaat ve onarım işinin yıllara sari olarak vergilendirilebilmesi için işin başlangıç ve bitim tarihlerinin aynı takvim yılında olmaması gerekir. Buradaki takvim yılından kasıt 12 aylık bir süre değildir. İşin başlangıç ve bitiş tarihleri arasında 12 aydan az bir süre olsa dahi başlangıç ve bitiş tarihleri ayrı takvim yıllarında ise bu işin birden fazla takvim yılına sirayet ettiği kabul edilir. Örneğin, bir inşaat işinin başlangıç tarihi 20.12.2012 bitiş tarihi ise 01.03.2013 ise ilgili inşaat işi 12 aydan kısa sürmesine rağmen birden fazla takvim yılına sirayet etmektedir. Dolayısıyla Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci ve takip eden maddelerine göre vergilendirilecektir. Bu açıklamalardan da anlaşılacağı üzere inşaat ve onarım işinin başlama ve bitiş tarihlerinin doğru olarak tespit edilmesi oldukça önemlidir ve bahis konusu tarihlerin doğru olarak tespit edilmemesi yanlış vergilendirme uygulamalarına neden olacaktır.

Yıllara yaygın inşaat ve onarım işinin başlangıç tarihine ilişkin vergi mevzuatında bir düzenleme yapılmamıştır. Bu konuda verilen özelgeler incelendiğinde uygulamada işin başlangıç tarihi olarak;

-Yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih,

-Sözleşmede yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirtilen işin başlangıç tarihi,

Sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşme tarihinin kabul edildiği tarih, işin başlangıç tarihi olarak kabul edilecektir.

İnşaat ve onarım işinin bitiş tarihi ise Gelir Vergisi Kanunu’nun 44’üncü maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre;

-Geçici ve kesin kabule tabi olan işlerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih,

-Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih, işin bittiği tarih olarak kabul edilecektir.

Yukarıda yapılan açıklamalar topluca değerlendirildiğinde bir yapım işinin yıllara yaygın inşaat ve onarım işi olması halinde KDV hariç hak ediş bedeli üzerinden %3 oranında tevkifat yapılacaktır. Bu tevkifat tutarı bir sonraki ayın 23’üne kadar muhtasar beyannamesi ile beyan edilip, aynı ayın 26’sına kadar ödenmesi gerekmektedir.

c)KDV Tevkifatı: Katma Değer Vergisi Kanunu’nun Vergi Sorumlusu başlıklı 9’uncu maddesinde Maliye Bakanlığı’nın vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği belirtilmiştir. Buradaki “işlemlere taraf olanlardan“ kasıt ise kendilerine mal teslim edilen veya hizmet ifa edilen kişi veya kurumlardır. Bu sorumluluk kapsamında tevkifat yapmak zorunda olan kuruluşlar vergi güvenliğinin sağlanması amacıyla hizmet alımı ve yapım işi ihalelerinde belirlenmiş oranlarda KDV tevkifatı yapmak zorundadır.

117 Seri No’lu KDV Genel Tebliği[2] ile tevkifat oranları yeniden belirlenmiş, bazı hizmetlere ilişkin tevkifat yapma zorunluluğu kaldırılmıştır.Söz konusu tebliğin 3.1.1. bölümünde kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak zorunda olanlar, a)KDV mükellefleri ve b)Belirlenmiş Alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın) olarak ikiye ayrılmıştır.

Bu ayırımda 5018 Sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’na ekli cetvellerde yer alan idare kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler,belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri b)Belirlenmiş alıcılar kapsamında yer almaktadır.Dolayısıyla bu kapsamda yer alan kamu kurumları kısmi tevkifat kapsamında (Yapım işleri ile bu işlerle birlikte ifa edilen mühendislik-mimarlık ve etüt proje hizmetleri (2/10) oranında, Yemek servis ve organizasyon hizmetleri (5/10) oranında, Temizlik, çevre ve bahçe bakım hizmetleri (7/10) oranında) tevkifat yapmaya devam edeceklerdir. Tevkifata tabi tutulan KDV, kamu kurumları tarafından (genel bütçeli idareler hariç), tevkifata tabi işlemin yapıldığı dönemde vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV beyannamesiyle en geç vergilendirme dönemini takip eden ayın 24’üncü günü akşamına kadar beyan edilecek olup,aynı ayın 26’ncı günü akşamına kadar ödenecektir.

Belediyeler bu ayırımda a) KDV mükellefleri kapsamında değerlendirilmektedir. Ancak Belediyelerin bir çoğunda KDV mükellefiyeti iktisadi işletme niteliğindeki içme su teslimleri dolayısıyla oluşmaktadır.Bu yüzden kısmi tevkifat uygulaması da yalnızca iktisadi işletme kapsamında olan faaliyetler nedeniyle yapılacaktır.Yani belediyelerin iktisadi işletme faaliyetleri ile sınırlı olmak üzere KDV mükelleflerinin tevkifat yapmak üzere sorumlu tayin edildiği teslim ve hizmetlerde KDV tevkifatı yapmaları gerekmekte olup, iktisadi işletme kapsamında olmayan faaliyetleri nedeniyle mal ve hizmet alımlarında KDV tevkifatı yapmaları söz konusu değildir.Konu ile alakalı yayımlanan 63 No’lu KDV Sirkülerinde örnek açıklamalarda bulunulmuştur;

“Örnek 1: CD Belediyesinin belediye hizmetlerinde kullanacağı iş makinasının şoförüyle birlikte (A) Ltd. Şti. tarafından belediyeye kiraya verilmesi işleminde belediye tarafından KDV tevkifatı uygulanmayacaktır.

Örnek 2: YZ Belediyesinin su teslimi nedeniyle oluşan iktisadi işletmesinin (C) Ltd. Şti.'nden aldığı bina temizliği hizmeti, belediye iktisadi işletmesi tarafından 7/10 oranında KDV tevkifatına tabi tutulacaktır. Bu faaliyet nedeniyle KDV mükellefiyeti belediye tüzel kişiliği adına tesis edilmiş ise, sadece iktisadi işletmenin alımlarına ilişkin tevkifat yapılacaktır. Dolayısıyla, YZ Belediyesinin parkların bakım ve temizliğine yönelik alacağı hizmetlerde, parklarla ilgili belediye bünyesinde bir iktisadi işletme oluşmadığından, KDV tevkifatı uygulanmayacaktır.

5-SONUÇ:

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamında yapılan ihalelerde, ihale kararının onaylanmasında, sözleşmenin imzalanmasında ve hak ediş bedellerinin ödenmesinde belirli vergi kesintilerinin yapılması gerekmektedir.Bu kesintilerin miktarı ihalelerin özellikli durumlarına göre (ihale konusu işin yıllara yaygın inşaat onarım işi olması,sözleşmenin birden çok nüsha düzenlenmesi vb.) değişebilmektedir. Ayrıca her ne kadar doğrudan temin usulünde ihale komisyonu kurulması zorunlu değilse de, eğer komisyon teşekkül ettirilerek karar alınmış ise ihale komisyonunun aldığı karardan da damga vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.

İHALE HUKUKU İLE İLGİLİ TÜM SORULARINIZ İÇİN 0535 645 00 20

[1] 01.01.2013 tarih ve 28515 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

[2] 14.04.2012 tarih ve 28264 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

KAYNAKLAR:

1- 4734 Sayılı Kamu İhale Kanunu

2-193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu

3-5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

4-3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu

5-488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu

6- 24/12/2012 tarihli ve 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

7-117 Seri No’lu KDV Genel Tebliği

8-63 No’lu KDV Sirküleri